PricewaterhouseCoopers, www.pwc.lt

Dovana – tai juridinio ar fizinio asmens neatlygintinai dovanos gavėjui perduotas turtas (kilnojamasis ir nekilnojamasis turtas, vertybiniai popieriai, pinigai).
Gyventojų pajamų mokestis

Darbdavio dovanojamų piniginių bei daiktinių dovanų apmokestinimo tvarka iš esmės nepasikeitė, ir toliau apmokestinamos kaip su darbo santykiais susijusios pajamos.

Kita vertus, atkreiptinas dėmesys į tai, kad nuo 2009 m. apskaičiuojant mėnesinį kintamą neapmokestinamųjų pajamų dydį (toliau – NPD) darbuotojui įteiktos dovanos vertė neįtraukiama į su darbo santykiais susijusias pajamas ir visa dovanos vertė apmokestinama gyventojų pajamų mokesčiu.

Tuo atveju, kai gyventojui mokestiniais metais buvo taikomas NPD, gyventojui atsiranda prievolė pasibaigus metams į metines apmokestinamąsias pajamas įtraukti dovanos vertę ir perskaičiuoti jam priklausantį metinį NPD bei mokėtiną GPM, teikiant metinę pajamų mokesčio deklaraciją.

Be to, nuo 2009 m., vadovaujantis GPMĮ 9 straipsnio 6 dalimi, kai gyventojas gauna daiktinę dovaną ne tiesiogiai iš darbdavio, o iš kito – su darbdaviu susijusio – asmens, tokios pajamos natūra pripažįstamos gyventojo su darbo santykiais arba jų esmę atitinkančiais santykiais susijusiomis pajamomis.

1 pavyzdys

Įmonė A yra patronuojanti dukterinės įmonės B atžvilgiu, todėl remiantis PMĮ 2 straipsniu jos laikomos susijusiais asmenimis. Lietuvos gyventojas, dirbantis įmonėje B, gavo 1000 litų vertės dovaną iš įmonės A. Įmonė A apmokestina gyventojo pajamas 15 proc. gyventojų pajamų mokesčiu bei 6 proc. privalomojo sveikatos draudimo įmoka.

Nuo 2009 m., vadovaujantis GPMĮ 9 straipsnio 7 dalimi, kai iš darbdavio daiktinę dovaną gauna ne tiesiogiai gyventojas, o jo šeimos nariai (sutuoktinis, vaikas), tokios pajamos natūra pripažįstamos gyventojo su darbo santykiais arba jų esmę atitinkančiais santykiais susijusiomis pajamomis.

2 pavyzdys

Gyventojas ir jo žmona gauna iš darbdavio dovanų 5000 litų vertės atostogų kelialapį. Visa šios dovanos vertė pripažįstama gyventojo su darbo santykiais susijusiomis pajamomis ir apmokestinama GPM bei socialinio draudimo ir Garantinio fondo įmokomis.

Iš kitų juridinių asmenų gautos piniginės dovanos apmokestinamos 15 proc. gyventojų pajamų mokesčio tarifu, o daiktinės dovanos apmokestinamos 15 proc. gyventojų pajamų mokesčio tarifu nuo visos sumos, kurių vertė viršija 320 litų (iki 2009 m. sausio 1 d. – 250 litų).

3 pavyzdys

Gyventojas iš juridinio asmens (ne darbdavio) per metus gavo penkias nepinigines  dovanas, kurių kiekvienos vertė 100 litų. Šiuo atveju gyventojo gautos dovanos nesumuojamos ir neapmokestinamos, nes kiekvienos iš jų vertė neviršija 320 litų.

Jeigu dovana įteikta nenuolatiniam Lietuvos gyventojui, turime atsižvelgti į GPMĮ 5 straipsnio 4 dalies nuostatas, kurios nustato, kad piniginės bei daiktinės dovanos, teikiamos fizinių bei juridinių asmenų nenuolatiniam Lietuvos gyventojui, nėra gyventojų pajamų mokesčio objektas Lietuvoje, todėl jokių prievolių gyventojų pajamų mokesčio atžvilgiu neatsiranda.

Įmonė turi deklaruoti gyventojams įteiktas dovanas kaip A klasės pajamas mėnesinėje bei metinėje deklaracijose.

Įmonės dažnai susiduria su nepatogumais, kai dovanos įteikiamos verslo partneriams, nes deklaruojant būtina nurodyti dovanos gavėjo asmens duomenis (vardą, pavardę, asmens kodą, gyvenamąją vietą).

Privalomojo sveikatos draudimo įmokos

Nuo 2009 m. sausio 1 d. iš esmės pasikeitė gyventojui įteiktų dovanų apmokestinimas privalomojo sveikatos draudimo (toliau – PSD) įmokomis, kurios iki tol buvo sumokamos kaip gyventojų pajamų mokesčio dalis, o nuo 2009 m. kaip atskiras mokestis:

• Jeigu dovanos teikėjas – juridinis asmuo (darbdavys), 9 proc. PSD (3 proc. darbdavio lėšomis + 6 proc. gyventojo) jis išskaičiuoja, deklaruoja ir sumoka į valstybinio socialinio draudimo fondo biudžetą.
• Jeigu dovanos teikėjas – juridinis asmuo (ne darbdavys arba susijęs su darbdaviu), jis išskaičiuoja 6 proc. PSD ir deklaruoja LR gyventojų pajamų mokesčio įstatymo numatyta tvarka. Jei dovana neapmokestinama gyventojų pajamų mokesčiu, neskaičiuojamos ir PSD įmokos.

Pažymėtina, kad nuo 2010 m. sausio 1 d. nuo juridinio asmens (nesusijusio su gyventoju darbo santykiais) įteiktų dovanų vertės PSD įmokos nebus skaičiuojamos.

Valstybinio socialinio draudimo ir Garantinio fondo įmokos

Darbuotojui darbdavio įteikta dovana tiek pinigais, tiek natūra laikoma su darbo santykiais susijusiomis pajamomis, todėl visa dovanos vertė apmokestinama valstybinio socialinio draudimo (39,98 proc. įskaitant 9 proc. PSD) ir Garantinio fondo įmokomis (0,1proc.).

Lentelėje pateikiami gyventojams suteiktų dovanų apmokestinimo (gyventojų pajamų mokesčiu, privalomojo sveikatos draudimo, socialinio draudimo bei Garantinio fondo įmokomis) ir deklaravimo principai.

Pelno mokestis

Pagal LR pelno mokesčio įstatymo (toliau – PMĮ) 31 straipsnio 1 dalies 9 punkto nuostatas dovanų sąnaudos negali būti atskaitomos iš pajamų, išskyrus reklamos ir reprezentaciniais tikslais įteiktas dovanas, kurios pripažįstamos ribojamų dydžių leidžiamais atskaitymais.

Tiek reklamos, tiek reprezentacijos tikslas tas pats – skatinti pirkti įmonės prekes ar naudotis jos paslaugomis, reklamuoti jas, populiarinti įmonę.

Pagrindinis skirtumas tas, kad reprezentacija yra skirta konkretiems, paprastai iš anksto žinomiems, esamiems ar būsimiems verslo partneriams, o reklamos priemonės būna nukreiptos į visą rinką, t. y. neribotam skaičiui esamų ir potencialių klientų.

Taigi būtina tiksliai identifikuoti, ar suteiktos dovanos yra reklaminės, ar reprezentacinės, nes apskaičiuojant apmokestinamąjį pelną visa reklaminių dovanų suma priskiriama ribojamų dydžių leidžiamiems atskaitymams, o reprezentacinių dovanų įsigijimo sąnaudų suma yra ribojama – iš pajamų galima atskaityti ne daugiau kaip 75 proc. reprezentacinės dovanos įsigijimo vertės.

Be to, svarbu, kad ši dovana būtų reprezentatyvi (pvz., suvenyrai su vieneto simboliu, pavadinimu, prekiniu ženklu, knyga apie Lietuvą).

Tačiau tai negali būti butai, automobiliai ir pan., nes tokio turto įteikimas iš esmės neatitinka reprezentacijos sąvokos.

Reprezentacijos tikslais įteiktų dovanų įsigijimo sąnaudas pripažįstant leidžiamais atskaitymais įmonė turi surašyti laisvos formos reprezentacijos sąnaudų nurašymo aktą, iš kurio būtų matyti, kad dovanos įteiktos verslo partneriams.

Tačiau norime atkreipti dėmesį, kad, vadovaujantis PMĮ 22 straipsnio komentaru, reprezentacinės išlaidos gali būti pripažintos ir pagal pirkimo dokumentą, patvirtintą įmonės vadovo, kad šios išlaidos yra reprezentacinės, jeigu iš pirkimo sąskaitos galime aiškiai nustatyti ūkinės operacijos turinį.

4 pavyzdys

Statybinių medžiagų parduotuvė suorganizavo reklaminę kampaniją – pirkėjams, įsigijusiems plytelių už daugiau kaip 500 Lt, dovanoja plytelių klijų už 100 Lt. Šis reklaminis renginys organizuojamas siekiant pritraukti daugiau pirkėjų ir uždirbti daugiau pajamų, todėl per reklaminę kampaniją nemokamai išduodamų prekių vertę galima priskirti ribojamų dydžių leidžiamiems atskaitymams.

Jeigu dovanos dovanojamos darbuotojams, akcininkams, savininkams, kontroliuojantiems ar kontroliuojamiems asmenims, šių dovanų įsigijimo sąnaudos, kaip nesusijusios su pajamų uždirbimu ar ekonominės naudos gavimu, pripažįstamos neleidžiamais atskaitymais.

5 pavyzdys

Įmonė, teikianti vandens pramogų paslaugas, savo darbuotojams padovanojo dovanų kuponus, pagal kuriuos darbuotojai galėjo nemokamai pasinaudoti įmonės teikiamomis paslaugomis už 300 litų (pagal kainoraštį), kurių savikaina – 200 litų. Įmonė, apskaičiuodama apmokestinamąjį pelną, paslaugų savikainą turi priskirti neleidžiamiems atskaitymams (200 litų).

Reikėtų atkreipti dėmesį, kad gyventojų pajamų apmokestinimo tikslais įmonės teikiamų vandens pramogų paslaugų suteikimas savo darbuotojams yra prilyginamas paslaugų pardavimui tikrąja rinkos kaina, t. y. mokesčiai nuo pajamų natūra apskaičiuojami nuo pardavimo kainos (300 litų).

Įmonė, įteikusi gyventojui dovaną, gali pasirinkti išskaičiuotus mokesčius (GPM, PSD, socialinio draudimo įmokas) sumokėti savo lėšomis, ir tie mokesčiai nebus laikomi gyventojo pajamomis natūra, bet bus pripažįstami neleidžiamais atskaitymais pelno mokesčio tikslais, išskyrus darbdavio lėšomis sumokėtas socialinio draudimo įmokas.

Pridėtinės vertės mokestis

Remiantis PVMĮ 5 straipsniu, jeigu dovanos pirkimo PVM buvo atskaitytas, įteikus tokią dovaną laikoma, kad prekė suvartota privatiems poreikiams tenkinti. Dovanos vertė (be PVM) apmokestinama pridėtinės vertės mokesčiu.

Toks menamas prekės tiekimas įforminamas PVM sąskaita faktūra. Jeigu dovanos pirkimo PVM nebuvo atskaitytas, toks dovanos įteikimas nesukelia jokių prievolių, susijusių su PVM.

Pagal Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo (toliau – PVMĮ) 5 straipsnio 4 dalies nuostatas PVM mokėtojas neprivalo apskaičiuoti ir mokėti neatlygintinai perduotų prekių pardavimo PVM, kai prekės, kurių pirkimo PVM buvo įtrauktas į PVM atskaitą, neatlygintinai perduodamos arba sunaudojamos kaip nedidelės vertės dovanos, skirtos reklamai ar reprezentacijai:

1. Per reklaminius renginius išdalytos prekės. Nuo tokių dovanų vertės turi būti apskaičiuojamas tų prekių pardavimo PVM tik tuo atveju, jeigu tokios dovanos vertė yra didesnė už Vyriausybės nustatytos nedidelės vertės dovanos vertę – 25 Lt. Šis apribojamas netaikomas per renginius išdalytoms maisto prekėms, jeigu jas apmokestinamasis asmuo gamina ar jomis prekiauja.

Išdalyta reklaminė medžiaga (reklaminiai lapeliai, lankstinukai, plakatai) nelaikoma dovanomis ir jai netaikomi PVM atskaitos apribojimai.

2. Tam tikrų prekių ar paslaugų įsigijusiam pirkėjui įteiktos dovanos, kurių apmokestinamoji vertė negali būti didesnė kaip 5 procentai to pirkėjo įsigytos PVM mokėtojo tiekiamos prekės ar teikiamos paslaugos apmokestinamosios vertės ir bet kuriuo atveju negali būti didesnė kaip 50 litų.

Pagal Vyriausybės 2002 m. birželio 12 d. nutarimo Nr. 861 nuostatas laikoma, kad PVM mokėtojas prekes perdavė ar sunaudojo reklamai kaip nedidelės vertės dovanas, kai prekės yra perduotos neatlygintinai konkrečiam pirkėjui, kuris įsigijo kokią nors PVM mokėtojo tiekiamą prekę ar teikiamą paslaugą.

4 pavyzdyje nurodytu atveju neatlygintinai perduotų plytelių klijų vertė yra 100 Lt, t. y. didesnė kaip 50 Lt ir viršija 5 proc. įsigytos prekės vertės (25 Lt = 500 Lt x 5 proc.), todėl jeigu įmonė, įsigydama plytelių klijus, jų pirkimo PVM įtraukė į PVM atskaitą, perdavusi šias prekes savo klientui neatlygintinai PVMĮ 5 straipsnyje nustatyta tvarka turi apskaičiuoti šių prekių, suvartotų PVM mokėtojo privatiems poreikiams, pardavimo PVM.

3. Reprezentacijos tikslais teikiamos dovanos, kurių vertė nėra didesnė už Vyriausybės nustatytąjį nedidelės vertės dovanos 250 litų limitą.

Priešingu atveju nuo visos tokios dovanos vertės (pagal įsigijimo kainą) apskaičiuojamas pardavimo PVM kaip už prekę, suvartotą PVM mokėtojo privatiems poreikiams tenkinti. Apskaičiavus reprezentacinių dovanų pardavimo PVM, į PVM atskaitą gali būti traukiama 100 proc. šių prekių pirkimo (importo) PVM.

Atkreiptinas dėmesys į tai, kad tuo atveju, kai PVM mokėtojas tam pačiam asmeniui įteikia kelias dovanas, kurių kiekvienos vertė neviršija nedidelės vertės dovanos limito, bet jeigu įvertinus prekių perdavimo tam pačiam asmeniui dažnumą bei kitas aplinkybes buvo siekiama tik formaliai atitikti nedidelės vertės dovanų apribojimą, tokios dovanos neturėtų būti laikomos nedidelės vertės dovanomis.

Giedrė Cater
UAB „PricewaterhouseCoopers“ mokesčių skyriaus projektų vadovė
Nijolė Bildziukaitė
UAB „PricewaterhouseCoopers“ vyresnioji mokesčių konsultantė